Nota de la AEAT sobre la interposici贸n de sociedades por personas f铆sicas

23Mar

Nota de la AEAT sobre la interposici贸n de sociedades por personas f铆sicas

El pasado mes de Febrero de 2019, la Agencia Tributaria ha emitido una nota en relaci贸n a la interposici贸n de sociedades por personas f铆sicas que centra su atenci贸n en dos puntos clave: los riesgos asociados a la interposici贸n de sociedades en el desarrollo de actividades profesionales y los riesgos asociados al remansamiento de rentas en estructuras societarias.

 

La nota tiene como finalidad poner a disposici贸n de los contribuyentes y asesores las pautas necesarias para facilitar, en garant铆a de los principios de transparencia y seguridad jur铆dica, el cumplimiento voluntario de las obligaciones tributarias, y advertir de aquellas conductas que la Administraci贸n tributaria considera contrarias al ordenamiento jur铆dico y, por tanto, susceptibles de regularizaci贸n.

 

Transcribimos 铆ntegramente dicha nota que entendemos es interesante para aclarar estos conceptos:

 

I.- INTRODUCCION.

 

La Administraci贸n tributaria, a trav茅s de sus sucesivos Planes Anuales de Control Tributario, ha puesto tradicionalmente un especial inter茅s en controlar los riesgos fiscales relacionados con la interposici贸n de sociedades en el proceso de facturaci贸n o canalizaci贸n de rentas de personas f铆sicas como consecuencia del desarrollo de una actividad profesional, as铆 como los riesgos derivados de ostentar la titularidad de activos y patrimonios de uso personal a trav茅s de estructuras societarias.

 

La experiencia en este tipo de control, sustentada en la doctrina administrativa y en los numerosos pronunciamientos de los tribunales al respecto, ha permitido establecer una serie de criterios generales que est谩n siendo aplicados por la Administraci贸n tributaria para afrontar la comprobaci贸n de los riesgos fiscales mencionados.

 

La presente Nota tiene como principal cometido poner a disposici贸n de los contribuyentes y asesores las pautas necesarias para facilitar, en garant铆a de los principios de transparencia y seguridad jur铆dica, el cumplimiento voluntario de sus obligaciones tributarias, lo que sin duda servir谩 para reducir la litigiosidad, y advertir de aquellas conductas que la Administraci贸n tributaria considera contrarias al ordenamiento jur铆dico y, por tanto, susceptibles de regularizaci贸n.

 

No se trata de impedir la posibilidad de que un contribuyente pueda realizar una actividad profesional por medio de una sociedad, lo cual se enmarca, a priori, en el derecho que asiste a cualquier profesional a elegir libremente la forma en que quiere desarrollar su profesi贸n. Pero eso no significa que la Administraci贸n tributaria deba aceptar autom谩ticamente la validez jur铆dica de todo tipo de operaciones de prestaci贸n de servicios realizadas por una persona f铆sica a trav茅s de una sociedad profesional, ni asumir necesariamente que en toda operaci贸n realizada a trav茅s de una sociedad profesional ha de admitirse que la intervenci贸n de la sociedad es real, ni tampoco admitir la valoraci贸n de las prestaciones cuando estas no respondan a un verdadero valor de mercado.

 

Ahora bien, una vez elegida la forma en que se va a desarrollar dicha actividad, lo que en ning煤n caso es susceptible de elecci贸n es el modo en que deben tributar las rentas que se obtengan a consecuencia de aquella, pues, como no puede ser de otra manera, esta va a estar condicionada irremediablemente por la verdadera naturaleza de la actividad realizada.

 

Lo mismo puede afirmarse de los riesgos asociados al remansamiento de rentas en estructuras societarias cuando se traduce en la atenci贸n de las necesidades del socio por parte de la sociedad.

 

II.- RIESGOS ASOCIADOS A LA INTERPOSICI脫N DE SOCIEDADES EN EL DESARROLLO DE ACTIVIDADES PROFESIONALES

 

Dentro de las diferentes opciones que la ley prev茅 para la prestaci贸n de servicios profesionales, la persona f铆sica puede hacerlo bien en su propio nombre, como tal persona f铆sica, bien mediante la constituci贸n de una sociedad profesional a la que prestar谩 sus servicios. Ambas formas de organizar la prestaci贸n de servicios profesionales son a priori legales, sin perjuicio de que las rentas que se obtengan por los contribuyentes deber谩n someterse a tributaci贸n atendiendo a la opci贸n escogida en cada caso, puesto que las consecuencias fiscales de una u otra son diferentes.

 

Pero el hecho de que un profesional tenga libertad para elegir la manera en que decide prestar sus servicios, de ninguna forma puede servir para amparar pr谩cticas tendentes a reducir de manera il铆cita la carga fiscal mediante la utilizaci贸n de las sociedades a trav茅s de las cuales supuestamente se realiza la actividad (elusi贸n de la pr谩ctica de retenciones, aplicaci贸n del tipo del Impuesto sobre Sociedades en lugar del IRPF, remansamiento de rentas, etc.). En palabras del TSJ de Madrid de 28 de enero de 2015 (rec. 1496/2012), sentencia confirmada por STS de 4 octubre de 2016 (rec. 2402/2015): "Es cierto que el ordenamiento permite la prestaci贸n de servicios profesionales a trav茅s de sociedades mercantiles, pero lo que la norma no ampara es que se utilice una sociedad para facturar los servicios que realiza una persona f铆sica, sin intervenci贸n de dicha sociedad instrumental, que es un simple medio para cobrar los servicios con la 煤nica finalidad de reducir la imposici贸n directa del profesional".

 

Por ello, en el an谩lisis de la correcta tributaci贸n de este tipo de operaciones cobra especial importancia el examen de las circunstancias concretas de cada expediente con el objeto de poder determinar:

 

鈻 Si los medios materiales y humanos a trav茅s de los que se prestan los servicios (o realizan las operaciones objeto de comprobaci贸n) son de titularidad de la persona f铆sica o de la persona jur铆dica.

 

鈻 En caso de que tanto la persona f铆sica como la jur铆dica tengan medios materiales y humanos mediante los que poder prestar los servicios (o realizar operaciones), si la intervenci贸n de la sociedad en la realizaci贸n de las operaciones es real.

 

En el supuesto de que la sociedad carezca de estructura para realizar la actividad profesional que se aparenta realizar, al no disponer de medios personales y materiales suficientes y adecuados para la prestaci贸n de servicios de esta naturaleza, o bien teni茅ndola no hubiera intervenido realmente en la realizaci贸n de las operaciones, nos encontrar铆amos ante la mera interposici贸n formal de una sociedad en unas relaciones comerciales o profesionales en las que no habr铆a participado en absoluto, especialmente teniendo en cuenta el car谩cter personal铆simo de la actividad desarrollada.

 

En estos supuestos de ausencia de medios materiales o no empleo de los mismos en la actividad profesional, la respuesta dada por la Administraci贸n tributaria ha consistido en ocasiones en la regularizaci贸n acudiendo a la figura de la simulaci贸n definida en el art铆culo 16 de la ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

 

Sin embargo, en el caso de que efectivamente se concluya que la entidad dispone de medios personales y materiales adecuados y que ha intervenido realmente en la operaci贸n de prestaci贸n de servicios, el an谩lisis de la correcta tributaci贸n de este tipo de operaciones debe ir dirigido a determinar si dichas prestaciones se encuentran correctamente valoradas conforme a lo previsto en el art铆culo 18 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante LIS). Cuando la Administraci贸n tributaria detecte la incorrecta valoraci贸n, la reacci贸n consistir谩 en la regularizaci贸n y, en su caso, sanci贸n de aquellos supuestos en los que exista una il铆cita reducci贸n de la carga fiscal en alguna de las partes vinculadas derivada de una incorrecta valoraci贸n de las operaciones.

 

III.- RIESGOS ASOCIADOS AL REMANSAMIENTO DE RENTAS EN ESTRUCTURAS SOCIETARIAS

 

En otras ocasiones los contribuyentes tratan de localizar una parte relevante de su patrimonio en sociedades de su titularidad. La tenencia por parte del socio de bienes o derechos a trav茅s de una sociedad no es a priori una cuesti贸n que de por s铆 sea susceptible de regularizaci贸n, siempre que la titularidad y el uso de dicho patrimonio se encuentre amparado en su correspondiente t铆tulo jur铆dico y se haya tributado conforme a la verdadera naturaleza de dichas operaciones. No obstante, la experiencia ha permitido perfilar un conjunto de riesgos asociados al remansamiento de rentas en estructuras societarias que en ocasiones se manifiesta en una cierta confusi贸n entre el patrimonio del socio y de la sociedad.

 

La atenci贸n de las necesidades del socio por parte de la sociedad suele abarcar tanto la puesta a disposici贸n de aquel de diversos bienes, entre los que es frecuente encontrar la vivienda (vivienda habitual y viviendas secundarias) y los medios de transporte (coches, yates, aeronaves, etc.), sin estar amparada en ning煤n contrato de arrendamiento o cesi贸n de uso; como la satisfacci贸n de determinados gastos entre los que se encontrar铆an los asociados a dichos bienes (mantenimiento y reparaciones) y otros gastos personales del socio (viajes de vacaciones, art铆culos de lujo, retribuciones del personal dom茅stico, manutenci贸n, etc.).

 

En ambos supuestos nos encontramos con conductas contrarias a la norma que se deben evitar y que, normalmente, se concretan en no registrar ning煤n tipo de renta en sede de la persona f铆sica (aunque el coste de aspectos privados de su vida es asumido por la sociedad). Por su parte, en la sociedad el 煤nico registro respecto de estas partidas suele ser la deducci贸n del gasto y, en su caso, la deducci贸n de las cuotas de IVA soportadas en la adquisici贸n de bienes y servicios que, de haber tenido directamente como destinatarios a un particular fuera de una actividad econ贸mica, nunca habr铆an podido deducirse.

 

En otras ocasiones la utilizaci贸n por el socio de un bien de la sociedad (generalmente una casa, un veh铆culo, una embarcaci贸n o una aeronave) se ampara jur铆dicamente en la existencia de un contrato de arrendamiento o cesi贸n de uso. En estos supuestos, a efectos de delimitar las posibles contingencias fiscales, resulta determinante el an谩lisis de los contratos formalizados, para resolver si existiendo un contrato, la valoraci贸n de la cesi贸n es correcta conforme al art铆culo 18 de la LIS.

 

Especial referencia se debe hacer de conductas m谩s graves que se han detectado en las que se aparentan contratos de arrendamiento entre socio y sociedad, incluso en ocasiones pretendidamente acompa帽adas de una prestaci贸n de servicios propios de la industria hotelera, para intentar amparar la deducci贸n de las cuotas de IVA, lo que ha llevado en determinados casos a considerar la existencia de contratos simulados. O aquellos otros en los que, junto con los riesgos ya apuntados en la primera parte del documento, se trate de compensar en sede de la sociedad interpuesta los ingresos con partidas de gasto, como los antes mencionados, no afectos en modo alguno al ejercicio de la actividad profesional por parte del obligado tributario y que se corresponden con gastos o inversiones propias de su esfera particular.

 

En definitiva, todas estas conductas podr铆an llevar aparejadas contingencias regularizables en los Impuestos sobre la Renta de las Personas F铆sicas, el Impuesto sobre Sociedades, el Impuesto sobre el Valor A帽adido y el Impuesto sobre el Patrimonio.

 

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